Cuprins

Partea I: Aspecte generale ale auditului finaciar 3 DOMENIUL DE APLICARE 3 OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR LEGATE DE TREZORERIE 4 DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR DE AUDIT 4 Conţinutul documentelor de lucru 5 Tipuri de documente de lucru 5 Tipuri de dosare utilizate în angajamentul de audit 6 MISIUNEA DE BAZĂ ÎN AUDITUL SITUAŢIILOR FINACIARE 6 Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit 6 Planificarea auditului 6 Evaluarea controlului intern 7 Eroare şi fraudă 8 Proceduri şi tehnici de audit financiar 9 RISCUL DE AUDIT 10 Pragul de semnificaţie 10 Set documente 10 Teste de audit 11 RAPORTUL DE AUDIT 11 Consecinţele pragului de semnificaţie 11 ETICA ÎN AUDIT 12 Partea a II-a: Auditul trezoreriei 13 DEFINIŢII ŞI DELIMITĂRI 13 Structuri privind trezoreria 13 Recunoaşterea şi evaluare. Principii şi reguli 16 INSTRUMENTE DE PLATĂ 17 Contabilitatea operatiunilor de încasări și plăti 18 efectuate prin conturile de la bănci 18 PUNCTAJUL BANCAR 19 PARTICULARITĂŢI PRIVIND CONTABILITATEA OPERAŢIILOR ÎN VALUTĂ 19 Contul 5124 – Conturi la bănci în valută (A) 19 CLASA 5 20 CONTURI DE TREZORERIE 20 Partea a III-a: Aplicaţii 22 BIBLIORAFIE

Partea I: Aspecte generale ale auditului finaciar

DOMENIUL DE APLICARE Auditul financiar are că scop reglementarea activităţii de verificare a conturilor, atât cel obligatoru cât şi cel voluntar, prin stabilirea condiţiilor şi cerinţelor de conformitate necesare pentru exercitarea acestuia, reglementările sistemului de supraveghere publică şi mecanismele de cooperare internaţională în ceea ce priveşte această activitate. Prin audit financiar se înţelege activitatea de reviziuire şi verificare a conturilor anuale şi situaţiilor financiare sau alte evidenţe contabile, întocmite în conformitate cu Standardele Internationale de raportare Financiara, cu condiţia ca acesta să aibă ca obiectiv emiterea unui raport cu privire la fiabilitatea acelor documente care poate avea efecte faţă de terţi. Auditul conturilor anuale constă în a verifica şi a determina dacă aceste conturi exprimă imaginea fidelă a patrimoniului, a situaţiilor financiare şi ale rezultatelor entităţii de auditorie, în conformitate cu cadrul legal care este aplicabil; de asemenea, se înţelege în acest caz că trebuie să se verifice concordanţa raportului de gestiune cu aceste conturi. Auditul trebuie neapărat efectuat de către un auditor sau de către o firmă de audit, prin emiterea unui raport relevant şi sub rezerva cerinţelor şi formalităţilor stabilite prin lege. În sensul prevederilor stabilite de lege, se consideră cadrul de raportare financiară cel stabilit în: * Sistemul normativ al Uniunii Europene privind conturile consolidate, în cazul în care este necesară aplicarea lor. * Codul comercial român * Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3055/ 2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, Monitorul Oficial nr. 766/ 10.11.2009 * Codul fiscal 2011 actualizat ANAF, legea 571/ 2003 actualizată, modificată și completată privind codul fiscal. * Standardele de audit financiar aprobate de către CAFR în dezvoltarea planului de conturi şi normele complementare * Restul sistemului normativ contabil român care se aplică în funcție de caz. Se aplică următoarele definiţii: Audit obligatoriu înseamnă un audit al conturilor anuale sau al conturilor consolidate dacă şi numai dacă a fost impus de legislaţia naţională. Auditorul este o persoană fizică autorizată de către CAFR să efectueze audituri , în conformitate cu dispoziţiile legii în cauză.
Societate de audit: persoană juridică, indiferent de formă corporativă adoptată, autorizată de CAFR pentru a putea realiza auditorii. Prin terţ se înţelege orice persoană sau entitate publică sau privată, care să ateste că el a acţionat sau nu a acţionat, luând în considerare raportul de audit, iar acest lucru a fost/ este esenţial pentru formarea şi motivarea opiniei sau luarea deciziei.

OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR LEGATE DE TREZORERIE
Existenţa (apariție, realitate) Se verifică dacă soldurile conturilor de trezorerie cuprinse în bilanţ există în mod real, verificându-se sumele prin folosirea diferitelor instrumente tehnice contabile şi prin verificare unor documente contabile cum ar fi: extrasele de cont bancare, registrul de casă, cecurile plătite/asimilate, procese-verbale ale şedinţelor Consiliului de Administraţie, lista specimenelor de semnături, contráctele de credit cu băncile sau alte instituţii financiare, confirmări de şolduri primite de la bănci, etc.
Exhaustivitatea
Se verifică dacă toate soldurile conturilor curente şi ale conturilor de lichidităţi, precum şi toate plăţile şi încasările au fost înregistrate în situaţiile financiare. Se verifică, de asemenea, dacă jurnalul de bancă corespunde cu extrasele de cont, inclusiv soldurile conturilor de lichidităţi.
Exactitatea (evaluarea corectă) Se verifică corectitudinea calculării şi înregistrării soldurilor conturilor de trezorerie, respectiv al lichidităţilor în conturi bancare şi casa, al titlurilor de plasament şi creditelor bancare pe termen scurt.
Clasificarea (imputarea corectă) Sumele incluse în evidenţele entităţii sunt înregistrate în conturile corecte (sunt corect clasificate).
Perioada corectă (decupajul temporal) Se verifică dacă toate încasările şi plăţile au fost înregistrate în perioada contabilă corectă, precum şi faptul că nu au existat încasări sau plăti fictive.
Evaluarea
Se verifică dacă soldurile conturilor bancare în devize au fost evaluate corect la închiderea exerciţiului financiar, folosindu-se cursul de închidere de la 31.12.N, iar evaluarea provizioanelor a fost corect efectuată pentru toate soldurile de bancă.
Corecta prezentare şi evidenţiere Se verifică dacă soldurile conturilor curente la bănci, a soldului contului casă au fost corect prezentate şi evidenţiate în bilanţ. Se mai are în vedere că depozitele pe termen scurt şi conturile de lichidităţi la vedere să respecte principiul entităţii patrimoniale. Referitor la împrumuturile pe termen scurt, se va verifica dacă acestea reprezintă obligaţii ale entităţii faţă de creditori la data întocmirii bilanţului.

DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR DE AUDIT În conformitate cu prevederile ISA 230 R “Documentarea auditului”, “documentarea auditului” înseamnă înregistrarea procedurilor de audit efectuate, probele relevante de audit obţinute şi concluziile la care a ajuns auditorul.

Documentarea se referă la două categorii de documente: * Documente emise/primite de la entitatea auditată sau terţi (extrase, copii) care devin probe de audit; * Documente întocmite de auditor (foide lucru, rapoarte, analize ezc.) care devin probe de audit şi instrumente de control şi avaluare a calităţii auditului.

Documentaţia de audit funizează : * O înregistrare suficientă şi adecvată a bazei raportului auditorului ; * Dovada faptului că auditul a fost efectuat în conformitate cu ISA şi cerinţele legale şi reglementative aplicabile.

Documentele de lucru (foile de lucru) reprezintă evidenţe ţinute de auditorul financiar în care acesta menţionează: * Informaţii culese, concluzii din timpul angajamentului de audit; * Proceduri aplicate, testele efectuate; * Informaţii legate de planificare (descrierea sistemului contabil şi a sistemului de control intern, un buget al timpului, programul de audit, rezultatele auditului din anul precedent etc.)

Conţinutul documentelor de lucru Factorii care influenţează forma şi conţinutul documentelor de lucru, a dosarelor auditorului financiar sunt: * Natura angajamentului; * Forma de raport care se va întocmi; * Complexitatea afacerii auditate; * Particularităţile sistemului de control intern al entităţii auditate; * Necesităţi de supraveghere şi revizuire a lucrărilor asistenţilor; * Tehnicile de audit utilizate.

Tipuri de documente de lucru * Balanţe de lucru care fac legătura dintre sumele existente în documentele de lucru şi situaţiile financiare, balanţele de verificare contabile auditate. * Documente de analiză a conturilor care cuprind referiri la rulajele înregistrate într-un cont, într-o anumită perioadă de timp, inclusiv la unele documente justificative legale. * Documente centralizatoare privind ajustări şi reclasificări care sunt întocmite cu scopul de a prezenta corectarea erorilor identificate în conformitate cu cerinţele cadrului de raportare financiară. * Memoranduri către conducerea entităţii care reprezintă documente în care sunt consemnate discuţiile purtate cu personalul de specialitate şi cu conducerea entităţii auditate privind diverse aspecte reieşite ca urmare a derulării activităţilor de audit.
Tipuri de dosare utilizate în angajamentul de audit
Cele două tipuri de dosare utilizate de auditor sunt: * Dosarul permanent (P) care conţine date cu caracter istoric sau continuu legate de auditul în curs. Aceste informaţii sunt utilizabile pe toată durata mandatului de audit. Acest dosar permite evitarea repetării în fiecare an a unor lucrări şi transmiterea de la un exerciţiu la altul a elementelor de cunoaştere a întreprinderii. Elementele conţinute de dosarul permanent sunt: informaţii istorice despre entitatea auditată, informaţii privind sistemul contabil şi sistemul de control intern al entităţii auditate, extrase sau copii ale unor documente de importanţă continuă , informaţii despre actele normative reglementatorii, analize din anii precedenţi asupra conturilor reprezentative şi informaţii despre angajament. * Dosarul de exerciţiu (E) care se întocmeşte pentru fiecare exerciţiu financiar auditat şi conţine elemente probante pentru concluziile acelui exerciţiu financiar. Acest dosar conţine informaţii referitoare la: planificarea angajamentului de audit, supervizarea lucrărilor, aprecierea controlului intern, obţinerea elementelor probante.

MISIUNEA DE BAZĂ ÎN AUDITUL SITUAŢIILOR FINACIARE
Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit Înainte de contractarea unei lucrări de audit a situaţiilor financiare ale unei entităţi, auditorul trebuie să aprecieze posibilitatea de a îndeplini această misiune. Acesta trebuie să ţină seama de unele reguli profesionale şi deontologie.

Acţiunile întreprinse în această etapă permit auditorului să colecteze informaţiile necesare fundamentării deciziei de acceptare a misiunii. Acestea se referă la: * Cunoaşterea globală a întreprinderii * Examenul de independenţă şi de absenţă a incompatibilităţilor * Examenul competenţei * Contactul cu auditorul anterior * Decizia de acceptare a mandatului * Fişa de acceptare a mandatului

Standardul internaţional de audit, ISA, 210 “Termenii misiunilor de audit” prevede că auditorul şi clientul trebuie să convină termenii şi condiţiile de realizarea a misiunii de audit care vor fi consemnaţi într-o “Scrisoare de misiune de audit” , fără altă formă corespunzătoare de contract.
Planificarea auditului Planificarea adecvată a activităţilor de audit ajută la stabilirea priorităţilor domeniilor importante de audit, la identificarea şi soluţionarea problemelor potenţiale. Auditorul stabileşte strategia generală de audit care constă în: * Determinarea caracteristicilor misiunii care definesc aria sa de aplicabilitate * Evaluarea obiectivelor de raportare ale misiunii pentru a planifica momentul auditului şi natura comunicărilor cerute * Determinarea pragurilor de semnificaţie adecvate, identificarea preliminară a domeniilor unde ar putea exista un risc mai mare de denaturări semnificative, identificarea preliminară a componentelor semnificative şi a soldurilor conturilor, evaluarea măsurii în care auditorul poate planifica obţinerea de dovezi privind eficienţa controlului intern.

Planul de audit include: * O descriere a naturii, momentului şi întinderii procedurilor planificate de evaluare a riscului * O descriere a naturii, momentului şi întinderii unor proceduri ulterioare de audit planificate la nivelul de acţiune pentru fiecare clasă semnificativă de tranzacţii, solduri de conturi şi prezentări de informaţii * Alte proceduri de audit, necesare a fi aplicate în timpul misiunii.

Evaluarea controlului intern Sistemul de control este reprezentat de “politici şi proceduri la care recurge conducerea unei întreprinderi în vederea asigurării unei gestiuni riguroase şi eficiente a activităţilor.” Activităţile de control relevante pentru un audit sunt politici şi proceduri care se referă la: * Revizuirea performanţelor * Procesarea informaţiilor * Controale fizice * Separarea sarcinilor

Procedurile utilizate de auditor pentru recunoaşterea şi întelegerea sistemului de control intern sunt: * Actualizarea şi evaluarea experienţei anterioare a auditorului în entitatea în cauză * Citirea de către auditor a directivelor de politică şi a manualelor de sistem ale entităţii * Chestionarea personalului entităţii * Observarea activităţilor şi operaţiunilor entităţii * Examinarea documentelor justificative, a evidenţelor contabile şi a fişelor informatice.

După înţelegerea sistemului de control intern auditorul trebuie să estimeze iniţial riscul legat de controlul intern, procedând pentru aceasta la estimări specifice prin corelarea calităţilor şi neajunsurilor controlului intern, cu obiective de audit referitoare la operaţiuni, astfel: * Să estimeze dacă situaţiile financiare sunt auditabile * Să estimeze riscul de control pornind-se de la înţelegerea sistemului de control intern obţinută * Să determine dacă se poate justifica un risc de control estimat mai mic * Să determine nivelul adecvat al riscului de control estimat.

Criteriile de control sunt: * Scopul * Angajamentul * Capacitatea * Monitorizarea si învăţarea

Eroare şi fraudă În planificarea şi efectuarea auditului, pentru a reduce riscul la un nivel acceptabil de scăzut se ia în considerare riscul unor denaturări semnificative în situaţiile financiare, datorate fraudei. Denaturări ale situaţiilor financiare pot apărea atât din fraude, cât şi din erori. Eroarea se referă la o denaturare neintenţionată a situaţiilor financiare. Astfel, erori înseamnă: * Greşeli de colectare sau procesare a datelor * Estimări contabile incorecte * Greşeli în aplicarea politicilor contabile referitoare la evaluare, recunoaşterea, clasificarea, prezentarea de informaţii.

Frauda este o acţiune cu caracter intenţionat, întreprinsă de una sau mai multe persoane din interiorul sau exteriorul entităţii, acţiune ce implică utilizarea înşelăciunii în scopul obţinerii unui avantaj injust sau ilegal.

Există două tipuri de denaturări intenţionate: * Denaturări apărute în urma raportării financiare frauduloase * Denaturări apărute din delapidarea activelor

Pentru obţinerea de informaţii care să fie folosit pentru identificarea riscurilor de denaturare semnificativă, ca urmare a fraudei, auditorul aplică următoarele proceduri: * Efectuează intervievări cu conducerea, cu cei însărcinaţi cu guvernanţa şi alte persoane potrivite din cadrul entităţii şi înţelege modul în care cei însărcinaţi cu guvernanţa supraveghează procesele conducerii pentru identificarea şi tratarea riscurilor de fraudă, precum şi mecanismele de control intern stabilite de conducere pentru diminuarea acestor riscuri. * Auditorul analizează dacă sunt prezenţi unul sau mai mulţi factori de risc de fraudă. Evenimente sau condiţii care indică faptul că există un stimulent sau o presiune pentru a comite o fraudă. * Analizează orice relaţie neobişnuită sau neaşteptată care a fost identificată în timpul procedurilor analitice şi care ar putea indica riscuri de denaturare semnificativă ca urmare a fraudei. * Analizează alte informaţii care ar putea fi folositoare pentru identificarea riscurilor de denaturare semnificativă ca urmare a fraudei.

Pentru tratarea riscurilor, auditorul trebuie să determine răspunsuri generale şi să proiecteze şi să implementeze proceduri de audit ulterioare a căror natură, moment şi arie de cuprindere să răspundă riscurilor evaluate la nivelul afirmaţiei.

În situaţiile în care auditorul a identificat o fraudă sau a obţinut informaţii care indică faptul că frauda poate exista, auditorul trebuie să comunice aceste aspecte, cât de curând posibil, nivelului corespunzător de conducere. Nivelul corespunzător de conducere este cel puţin cu un nivel peste persoana care ar putea fi implicată.

Proceduri şi tehnici de audit financiar Pentru a ajunge la concluzii rezonabile pe care să se bazeze opinia de audit, auitorul trebuie să obţină suficiente probe de audit adecvate. Pot fi folosite ca probe de audit următoarele: facturi, chitanţe, avize de expediţie şi recepţie, contracte, procese verbale de primire/predare, confirmări din partea terţilor, clienţii sau furnizorii entităţii, registrul inventar, registrul jurnal, înregistrări contabile, situaţii financiare centralizate etc.

O procedură de audit reprezintă un set de instrucţiuni detaliate privind colectarea unui tip de probe de audit, care urmează a fi obţinute la un anumit moment pe parcursul auditului. Procedurile de audit sunt următoarele: * Inspecţia: (a) înregistrărilor şi a documentelor, (b) imobilizărilor corporale * Observarea (urmărirea unui proces sau unei proceduri ce este efectuată de alţii) * Intervievarea (căutarea de informaţii financiare şi nefinanciare de la persoane cu experienţă din interiorul sau exteriorul entităţii) * Confirmarea (obţinerea unei declaraţii cu privire la o informaţie sau la o condiţie existentă direct de la a terţa parte) * Recalcularea (verificarea acurateţei matematice a documentelor sau a înregistrărilor) * Reefectuarea (executarea de către auditor a procedeelor sau controalelor care au fost efectuate iniţial) * Proceduri analitice (evaluări ale informaţiillor financiare) Procedurile de evaluare a riscului sunt proceduri de audit aplicate de auditor în vederea înţelegerii entităţii şi mediului său. Acestea sunt: * Investigarea conducerii şi altor persoane din cadrul entităţii * Proceduri analitice * Observaţia şi inspecţia

RISCUL DE AUDIT Auditorul trebuie să evalueze şi eventualele riscuri legate de trezorerie, cum ar fi: a) Existenţa mai multor solduri la bănci şi de casă pe care clientul le poate avea în realitate sau existenţa unor conturi prezentate în situaţiile financiare, care nu sunt reale ; b) Majorarea sau micşorarea profitului, în funcţie de interesul entităţii auditate, prin înregistrarea unor încasări anticipate sau a unor plăti restanţe, astfel încât soldurile băncii la sfârşit de an să arate o situaţie diferită de cea reală, mai favorabilă decât cea reală. c) Pot exista şi riscuri de fraudă cum ar fi: furturi, existenţe unor conturi bancare fictive, furturi în casă, transferuri în contul personal. Se impune observarea directă şi controlul asupra accesului la datele din calculator, precum şi sumele intrate şi transferate. O corectă evaluare a soldurilor bancare, a inventarierii monetarului, prezentarea exactă a soldurilor conturilor de trezorerie în bilanţ, analiza detaliată a cecurilor emise şi primite, pot să-i asigure auditorului convingerea că toate posturile din bilanţ aferente trezoreriei redau imaginea fidelă, clară şi completă a fluxurilor de lichidaţi.

Pragul de semnificaţie În general, prin prag de semnificaţie se înţelege nivelul, mărimea unei sume peste care auditorul consideră ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea şi sinceritatea situaţiilor financiare, cât şi iamginea Fidelă a rezultatului, a situaţiei financiare şi a patrimoniului întreprinderii. La începutul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaţie este necesar pentru a determina domeniile şi sistemele semnificative, deoarece la sfârşitul misiunii, pragul global permite auditorului să aprecieze dacă erorile constatate trebuie să fie îndreptate sau să facă obiectul unei menţiuni în raport, dacă întreprinderea refuză să te corecteze. Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificaţie permite: * Orientarea mai bună şi planificarea misiunii * Evitarea lucrărilor inutile * Justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă Pentru determinarea pragului de semnificaţie pot fi utilizate diferite elemente de referinţă: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc.

Set documente necesare pentru auditul trezoreriei: * Extrase cont bancare * Registru casă * Cecuri plătite/asimilate * Procese-verbale ale şedinţelor Consiliului de Administraţie * Listă specimen semnături * Contracte de credit cu băncile sau alte instituţii financiare * Confirmările primite de la bănci * Balanţele de verificare

Teste de audit pentru aprecierea în mod rezonabil că toate posturie din bilanţ aferente trezoreriei redau o imagine fidelă, clară şi completă a fluxurilor de lichidităţi sau că are îndoieli cu privire la posturile bilanţiere de trezorerie: * Evaluare solduri bancare * Inventarerea monetarului * Prezentare exactă a soldurilor conturilor de trezorerie în bilanţ * Analiza detaliată a cecurilor emise şi primite

RAPORTUL DE AUDIT
Consecinţele pragului de semnificaţie La sfârşitul misiunii, auditorul elaborează lista recapitulativă a constatărilor făcute în cursul sondajelor şi verificărilor sale, inclusiv a examinărij diverselor obiective privind întreprinderea auditată. În cazul foarte frecvent când întreprinderea procedează la rectificările sugerate de auditor, acesta va putea acorda o certificare fără rezerve. În cazul în care întreprinderea refuză să accepte sugestiile făcute de auditor, caracterul semnificativ sau nu al constatărilor făcute va determina atitudinea auditorului şi conţinutul certificării sale. În acest sens: * În cazul în care constatările sale nu au un caracter simnificativ, auditorul ca acorda o certificare a regularității și a sincerității conturilor anuale fără rezerve; * Atunci când constatările au un caracter semnificativ, auditorul, dupăa caz, cafi determinat sa adopte una din soluțiile următoare: * Certificare cu rezerve: raportul va indica elementele care fac obiectul rezervei sale și cum aceste elemente pot fi corijate, dacă acestea sunt prea numeroase, auditorul va refuza certificarea regularității și sincerității conturilor anuale. * Refuzul de certificare: apare în toate cazurile în care regularitatea și sinceritatea contabilității și a conturilor anuale nu prezintă o imagine fidelă, clară și completă a patromoniului, a situației financiare și a rezultatelor. * Imposibilitatea certificării: dacă auditorul consideră că întreprinderea nu i-a pus la dispoziție sau nu i-a putut furniza elemente suficiente pentru a-i permite să stabilească concluziile sale, el va consemna în raportul său că nu este în măsură să emită o opinie.

ETICA ÎN AUDIT Cea mai simplă definiţie a eticii în afaceri este de „a acţiona corect” la locul de muncă. Cu toate acestea, etica în audit este mult mai complicată decât capacitatea de a discerne între acţiunea corectă şi cea greşită. Etică în audit presupune luarea deciziilor şi asumarea impactului acestora asupra acţionarilor precum şi asupra managerilor, angajaţilor, clienţilor sau comunităţii locale. Auditorii financiari contribuie la acoperirea unei necesităţi sociale pentru că li se cere să ofere maxima transparentă informaţiei economico-financiara dezvăluită de societăţi. Prin urmare, auditorii îndeplinesc un rol de interes public deoarece: * O gamă largă de persoane şi instituţii au încredere în acţiunile pe care le întreprind auditorii. * Aceştia trebuie să ofere siguranţa necesară pentru ca utilizatorii informaţiei economico-financiare dezvăluită de către societăţi să poată lua decizii economice bazându-se pe parametri de siguranţă. * Buna executare a controalelor de audit este un factor care contribuie la bună funcţionare a pieţelor, la mărirea integrităţii şi a eficienţei situaţiilor financiare ca mijloace de transmitere a informaţiei.

Prin urmare, principiile de etică care trebuie sa guverneze responsabilitățile profesionale ale contabilului și ale auditorului sunt: * Integritatea * Obiectivitatea * Competența profesională și atenția cuvenită * Confidențialitatea * Conduita profesională * Standartele tehnice

Partea a II-a: Auditul trezoreriei
DEFINIŢII ŞI DELIMITĂRI

Trezoreria reprezintă activitatea in cadrul căreia se cuprind tranzacţiile şi evenimentele prin care se gestionează instrumentele financiare pe termen scurt (titluri de plasament, respectiv investiţiile financiare pe termen scurt), valorile de încasat, disponibilităţilor băneşti aflate in conturi la societăţi bancare, disponibilităţilor băneşti aflate in casieria societăţilor comerciale, creditele bancare pe termen scurt, disponibilităţilor băneşti separate sub forma de acreditive la societăţile bancare si alte valori de trezorerie.

In cadrul trezoreriei intra toate instrumentele de decontare pe care le foloseşte întreprinderea. Decontarea se poate face in mai multe moduri: in numerar sau prin banca (folosind ordine de plata, cecuri sau alte instrumente de trezorerie).

Tot in cadrul trezoreriei intră şi instrumentele financiare, foarte lichide, pe care întreprinderea intenţionează să le deţină pe termen mai mic de un an. Pentru a fi un instrument de trezorerie, instrumente financiare trebuie sa îndeplinească mai multe criterii: - scadenta lor pe termen scurt sau extrem de lichide - sunt uşor convertibile in sume cunoscute de numerar - pierderea de valoare in cazul in care se transforma in numerar înainte de scadenta trebuie sa fie cunoscuta si minima

De obicei pentru aceste instrumente exista pieţe financiare bine dezvoltate si lichide.

Întreprinderea preferă să investească surplusul monetar din mai multe motive. In loc să păstreze excesul de lichidităţi in contul curent, la vedere, poate crea un depozit pe termen scurt, cu o rata a dobânzii mai mare. De asemenea, ea poate investi surplusul in instrumente financiare (bonuri de trezorerie, acţiuni cotate, opţiuni etc.), titluri cu un risc asociat mai mare, dar si cu un câştig potenţial mai mare.

Structuri privind trezoreria

In sfera activităţilor de trezorerie a întreprinderii se cuprind toate operaţiile de gestiune a investiţiilor financiare pe termen scurt (IFTS) sau a valorilor încasate, a disponibilităţilor băneşti, a altor valori de trezorerie, precum si concursurile bancare sub forma creditelor de scont si de trezorerie. Investiţiile financiare pe termen scurt denumite si titluri de plasament, valori pe termen scurt negociabile sau investiţii temporare sunt titluri de valoare achiziţionate in vederea unui câştig pe termen scurt sau protejării lichidităţilor, după caz. Spre deosebire de titlurile de participare a căror posesiune este durabila, perioada de rotaţie a titlurilor de plasament nu depăşeşte, de regula, un an. Ele se identifica cu acţiunile, obligaţiunile, bonurile de tezaur sau trezorerie si alte titluri de valoare dobândite pe termen scurt. Veniturile se realizează prin diferenţa dintre preţul de vânzare mai mare şi preţul de cumpărare si sub forma dividendelor şi dobânzilor încasate. Protejarea sau acoperirea disponibilităţilor băneşti se face in raport cu fenomenul inflaţionist, variaţia puterii de cumpărare a monedei (riscul de schimb) si riscul dobânzii.

Investiţiile financiare pe termen scurt pot cuprinde: * Acţiunile sunt titluri financiare primare emise de o societate, care dau dreptul deţinătorilor asupra capitalului societăţii emitente. Posesorii, denumiţi acţionari, au dreptul de a încasa dividende, în funcţie de profitul obţinut de societate. Dividendul poate varia de la un exerciţiu la altul, sau poate lipsi, în funcţie de hotărârea AGA sau daca societatea nu a obţinut profit anul respectiv. * Obligaţiunile atestă dreptul de creanţă a posesorului (creditorul) asupra societăţii emitente (sau asupra statului). Creditorul împrumută societatea cumpărând titlurile de valoare, în schimb el având dreptul de a încasa periodic o dobândă fixă. Emitentul se obligă să răscumpere la scadenţă obligaţiunile. * Dreptul de subscriere reprezintă privilegiul acordat de societate acţionarilor săi, de a avea prioritate în cazul achiziţionării de acţiuni emise, proporţional cu numărul de acţiuni deţinute. De asemenea, reprezintă şi o modalitate de protejare a vechilor acţionari în cazul măririi capitalului. * Warrantul este un titlu de valoare care dă dreptul deţinătorului să cumpere acţiunile societăţii care l-a emis, la un preţ fix, într-o perioadă de timp determinată. Spre deosebire de dreptul de subscriere nu are rol, nu are rolul de a proteja sau privilegia vechii acţionari, şi are o durată mai lungă de viaţă (dar mai mică de un an). * Opţiunile permit acoperirea împotriva unor variaţii nefavorabile de cursuri, oferind în să posibilitatea de a profita de o eventuală evoluţie favorabilă a acestora. * Contractele futures reprezintă o înţelegere între două părţi de a vinde, respectiv de a cumpăra un anumit activ, la o scadenţă viitoare. Obligaţiile părţilor se regăsesc într-un contract standardizat, obiectele contractelor sunt standardizate şi în plus există o piaţă secundară pe care se negociază aceste contracte. Valoarea de piaţă a acestor contracte variază zilnic, şi de cele mai multe ori nu se concretizează în executarea lor în natură. Ele au rolul de acoperire de risc, pot fi speculative sau pot fi executate în natură, în funcţie de obiectul lor. Titlurile de plasament sunt o componenta a activelor circulante. Spre deosebire de titlurile de participare a căror posesie este durabila, titlurile de plasament au o durata care, de regula, este mai mica de un an.

Din structura titlurilor de plasament fac parte şi acţiunile proprii de răscumpărare temporar in vederea atribuirii salariaţilor societatii, regularizării cursului de bursa sau reducerii capitalului societatii (de obicei in perioada de prelungita recesiune economica), precum si obligaţiunile emise si răscumpărate.

In funcţie de sursa de provenienţă şi de destinaţia lor, acţiunile şi obligaţiunile, ca investiţii financiare pe termen scurt, se împart in doua categorii si anume: - acţiuni şi obligaţiuni cumpărate in scopul vânzării si obţinerii in acest mod a unui venit. - acţiuni şi obligaţiuni proprii. In aceasta categorie se includ acţiunile emise de societăţile comerciale, vândute din proprie iniţiativă sau la cererea acţionarilor si apoi răscumpărate in scopul revânzării la un preţ avantajos sau acordării salariaţilor proprii.

Tot in aceasta categorie intra obligaţiunile emise de societăţile comerciale in scopul de a obţine un imprumut obligatar. In momentul, rambursarii imprumutului, obligaţiunile sunt răscumpărate si anulate.
Disponibilitatile banesti in lei si in devize se delimiteaza sub forma numerarului din casieria intreprinderii, depozitelor la banca in conturile curente sau de disponibil si prin alte valori financiare care datorita naturii lor sunt convertibile imediat in disponibilităţilor băneşti. In aceasta ultima situatie se afla valorile incasate sub forma cecurilor, efectelor comerciale si cupoanelor primite de la platitori si depuse la banca spre incasare. Motivatia incadarii acestor titluri sau documente de valori in activitatea de trezorerie si nu in categoria creantelor, este aceea ca ele devin lichidabile (disponibile) intr-un termen foarte scurt.

Disponibilităţile sau depozitele create in conturile de bancă pot funcţiona la vedere sau la termen. Daca nu acţionează la vedere este recomandabil sa se utilizeze tehnica contului curent sau a casei de credit. Prin acest cont se înregistrează toate operaţiile băneşti între întreprindere si banca. In situaţia in care incasarile sunt mai mari decat platile, soldul contului reprezintă disponibilitati banesti, iar daca incasarile sunt mai mici decât plăţile, soldul exprima creditele acordate de banca.

Depozitele la termen in banca reprezintă o forma de imobilizare a lichidităţilor pana la un an, fara a fi transferabile sau utilizate înainte de termenul final. Procedând astfel, dobânda este mai mare decât in cazul disponibilităţilor băneşti la vedere, care lipseşte sau este foarte mica.

Din categoria disponibilităţilor băneşti fac parte acreditivele si avansurile de trezorerie. Prin poziţia avansuri de trezorerie sunt delimitate disponibilităţile băneşti repartizate spre fi girate de către administratori sau alte persoane împuternicite de întreprinderea in vederea unor plăti in favoarea întreprinderii. La aceasta poziţie se includ si avansurile acordate salariaţilor pentru efectuarea de cumpărări.

Numerarul din casieria societatii comerciale se prezintă in lei, in devize sau atât in lei cat si in devize. Mărimea acestuia este limitata la un anumit plafon stabilit prin lege. Suma care depăşeşte plafonul de casa obligatoriu se depune la banca. Totuşi, peste plafonul de casa se păstrează in casierie sumele ridicate de la banca pentru plata salariilor (timp de trei zile), acordate de avansuri pentru deplasări etc.

Echivalentele de numerar sunt investiţii financiare pe termen scurt si extrem de lichide, care sunt uşor convertibile in sume cunoscute de numerar si al căror risc de schimbare a valorii este insignifiant. In categoria echivalentelor de numerar pot fi incluse depozitele la termen cu scadenta de sub 3 zile, acţiunile, obligaţiunile si alte titluri foarte lichide (lichiditatea se traduce prin faptul ca trebuie sa fie cotate la Bursa de Valori) si pe care întreprinderea le-a achiziţionat in vederea transformării in numerar intr-o perioada scurta.

Disponibilităţile sau depozitele create in conturile de la banca pot funcţiona la vedere sau la termen. Daca disponibilităţile sunt la vedere este recomandabil sa se utilizeze contul curent. Prin acest cont se înregistrează toate operaţiile băneşti intre societate si banca. In situaţiile in care încasările sunt mai mari decât plăţile, soldul contului curent exprima disponibilităţile băneşti aflate in acest cont si invers, daca încasările sunt mai mici decât plăţile, soldul contului curent exprima creditele acordate de banca si nerambursabile.

Depozitele la termen, pentru a fi considerate instrumente de trezorerie, trebuie sa fie scadente pe o perioada mai mica de un an, de obicei neputând fi utilizate înainte de termen.

Acreditivul reprezintă mijloacele băneşti păstrate la banca intr-un cont distinct la dispoziţia furnizorului din care urmează ase efectua plăţile către aceasta pe măsura livrării mărfurilor, executării lucrărilor sau prestării de servicii.

Avansurile de trezorerie reprezintă disponibilităţile băneşti, în lei sau în devize, acordate administratorilor sau altor persoane împuternicite de întreprindere in scopul efectuării unor plăţi in favoarea întreprinderii, sau sumele acordate salariaţilor pentru deplasări.

Concursurile bancare se delimitează sub forma creditelor de trezorerie (soldul creditor al contului curent), creditelor bancare pe termen scurt, acordate prin cont separat pentru nevoi temporare si creditelor de scont (credit acordat de banca posesorului de credit pentru scontare înainte de scadenta).

Recunoaşterea şi evaluare. Principii şi reguli

Recunoaşterea presupune operaţia în urma căreia un element va fi înregistrat în cadrul activelor, datoriilor sau capitalurilor proprii. Criteriile de recunoaştere le prezentăm în concordanţă cu Cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare. Un activ financiar se va recunoaşte atunci cand: * Este probabil că orice beneficiu economic viitor asociat să intre în întreprindere; şi * Are un cost sau o valoare care poate fi evaluată în mod credibil.

O datorie financiară se va recunoaşte atunci când: * Este probabil că orice beneficiu economic viitor asociat să iasă din întreprindere; şi * Are un cost sau o valoare care poate fi evaluată credibil.

În plus, conform IAS 39, Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare, paragraful 27 privind recunoaşterea iniţială menţionează: “O întreprindere trebuie să recunoască un activ financiar sau o datorie financiară în bilaţ atunci şi numai atunci când aceasta devine parte a prevederilor contractuale ale instrumentului.” Acest paragraf subliniază că pentru ca un instrument finaciar să fie recunoscut, deţinătorul, respectiv vânzătoul, trebuie să fie parte în contactul care se referă la respectivul instrument. Recunoaşterea unei achiziţii, respectiv vânzării normale a unui activ finaciar va trebui efectuată fie pe baza metodei datei de tranzacţionare, fie pe baza metodei datei de decontare. Aceste metode nu se aplică în cazul instrumentelor de tip “datorii financiare”; în acest caz, datoriile financiare vor fi recunoscute atunci când una din părţile la contract va achiziţiona conform obligaţiilor contractuale sau dacă este vorba de un instrument derivat. Costurile de tranzacţionare reprezintă costuri incrementale ce sunt direct datorate achiziţionării sau ieşirii unui activ sau pasiv financiar. Conform IAS 39, Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare , paragraf 17: “Costurile de tranzacţionare includ onorariile şi comisioanele plătite agenţilor, consultanţilor, brokerilor şi dealerilor; cotizaţii pentru agenţiile de reglementare şi burse, precum şi taxe şi cheltuieli de transfer.”
Atunci când un activ financiar sau o datorie financiară sunt iniţial recunoscute, o întreprindere trebuie să le evalueze la costul lor, ceea ce înseamnă valoarea justă a contra prestaţiei oferite pentru acestea. Costurile de tranzacţionare sunt incluse în evaluarea iniţială a tuturor activelor sau datoriilor financiare.

INSTRUMENTE DE PLATĂ

Obligațiile bănești între societățile comerciale sau între societățile comerciale și alte persoane fizice sau juridice se pot efectua, după caz, în numerar și fără numerar.
Plata/încasarea în numerar se face imediat, fără intermediere, prin mișcarea directă a sumelor bănești.
Documentele de încasări – plăți în numerar care sunt folosite pentru înregistrarea operațiilor de casă sunt:
Chitanța servește ca document justificativ, pentru încasarea unei sume în numerar în casieria societății comerciale.
Ca o variantă a chitanței este chitanța pentru operații în valută.
Pentru cumpărarea unor produse, lucrări sau servicii, în condițiile în care nu se întocmește factură, se completează chitanța fiscală.
Predarea sumelor de casierul societății comerciale către casierii plătitori se consemnează în procesul-verbal de plăți.
Împuternicirea este documentul justificativ prin care se autorizează o persoană membră a familiei sau încadrată în muncă la aceeași unitate pentru a încasa drepturi bănești de la casieria întreprinderii când titularul nu se poate prezenta pentru aceasta.
Borderoul documentelor achitate cu cecuri de decotare este utilizat ca document justificativ, împreuna cu anexele, pentru sumele achitate cu cecuri de decontare din carnete cu și fără limită de sumă.
Registrul de casă, în lei sau în valută, servește ca document centralizator de înregistrare operativă a încasărilor și plătilor în numerar efectuate în casieria întreprinderii pe baza actelor justificative. Pe baza lui se stabilește soldul de casă la finele fiecărei zile.
Factura și factura fiscală document pe baza căruia se întocmesc instrumentele de plată a produselor și mărfurilor livrate, lucrărilor executate sau a serviciilor prestate. Se poate folosi și ca document de însoțire pe timpul transportului și recepție-încasare în gestiunea primitorului.
Operațiile de încasări/plăți fără numerar constau în lichidarea drepturilor bănești prin utilizarea unor instrumente și mijloace de plată, fără mișcarea efectivă a schimburilor bănești. Din categoria acestor instrumente de plată adoptate de sistemul de plăți din România fac parte: cecul, cambia, biletul la ordin și ordinul de plată.
Cecul este un instrument de plată utilizat de titularii de conturi bancare cu disponibil corespunzător în aceste conturi. Circuitul se derulează între trei persoane, trăgător-tras-beneficiar. Instrumentul este creat de trăgător care, în baza disponibilului constituit în prealabil la o societate bancară, dă ordin acesteia, în calitatea sa de tras, să plătească la prezentare, o sumă determinată unei terțe persoane sau însuși trăgătorul, aflat în poziție de beneficiar.
Cecul prezentat este plătit numai la vedere (prezentare), termenele de prezentare fiind de 8 zile, dacă cecul este plătibil chiar în localitatea în care a fost emis și 15 zile, în celelalte cazuri.
Cecul poate fi la purtator, cel prezentat mai sus, cecul barat, cecul certificat și cecul de călătorie.
Cecul barat constă în înscrierea a două linii paralele orizontale sau oblice pe fața cecului. Bararea indică obligația ca beneficiarul să recurgă la serviciile unei bănci pentru încasarea sumei înscrise pe cec, încasarea în numerar direct de la banca trăgătorului nefiind posibilă.
Cecul de călătorie prin care trăgătorul poate condiționa plata acestuia de identitatea dintre semnătura persoanei care a primit cecul (posesorul) și semnătura persoanei care încasează cecul la prezentare. O primă semnătură se pune în momentul primirii cecului și a doua în momentul încasării, în prezența funcționarului bancar sau în momentul efectuării unei plăți, în prezența beneficiarului.
Cambia este simultan un instrument de plată și un titlu de credit prin care trăgătorul, creator de titlu, plătește o datorie față de o anumită persoană (beneficiar) prin intermediul altei persoane (tras) care era datoare trăgătorului. Plata se face la ordinul trăgătorului sau al beneficiarului, după caz.
Biletul la ordin este un instrument de plată prin care emitentul își ia angajamentul de a plăti, la o anumită data, o sumă determinată beneficiarului sau celui care este posesorul legitim al instrumentului. Ca titlu de credit este creat de emitent în calitatea de debitor care se obligă să plătească o sumă de bani la un anumit termen sau la prezentarea unui beneficiar aflat în calitatea de creditor.
Ordinul de plată este o dispoziție necondiționată, dată de către emitentul acesteia unei societăți bancare receptoare de a pune la dispoziția unui beneficiar o anumită sumă de bani la o anumită dată. Pentru a face plata trebuie să existe lichidități suficiente în contul de la bancă.
Discutat în raport cu timpul petrecut, ordinul de plată este asemanător cu dispoziția de plată folosită pana în prezent, cu caracteristici adaptate condițiilor economice, financiare și legislative actuale.
Cecul simplu înlocuiește ‘cecul de numerar’, fiind utilizat pentru ridicarea de numerar din conturile de la bănci.
Cardul - instrument modern de plată care permite achitarea obligațiilor fără a apela la numerar. Cardurile cunosc o diversitate de forme și tipuri.

Contabilitatea operatiunilor de încasări și plăti efectuate prin conturile de la bănci

Prin intermediul conturilor de la bănci sunt delimitate și înregistrate valorile de încasat, cum sunt cecurile și efectele comerciale depuse la bancă, disponibilitățile în lei și în devize, creditele bancare pe termen scurt, precum și dobânzile aferente disponibilităților și creditelor bancare. Toate conturile de la bănci care concentrează disponibilitățile bănești au funcție contabilă de activ. Se debitează, după caz, cu valorile de încasat sau cu încasările de lichidități, se creditează cu diminuarea valorilor de încasat pe măsura lichidării lor și cu plățile de lichidități. Au sold final debitor care reprezintă valorile de încasat sau disponibilitățile bănești existente în conturile de la bănci, după caz. Funcția contabilă a contului 512 „Conturi curente la bănci”, prin cele două sintetice de gradul II, 5121 „Conturi la bănci în lei” și 5124 „Conturi la bănci în valută”, trebuie nuanțată în sensul că prin intermediul său sunt evidențiate și creditele de trezorerie acordate de bancă. În toate cazurile când soldul contului este creditor, el reprezintă creditele de trezorerie acordate de bancă. În toate cazurile când soldul contului este creditor, el reprezintă creditele de trezorerie primite de întreprindere, pentru acoperirea decalajului între totalul stocurilor și totalul cheltuielilor, pe de o parte, și totalul resurselor și încasărilor, pe de altă parte.
Evidența analitică a conturilor de la bănci se dezvoltă pe fiecare bancă în parte.

PUNCTAJUL BANCAR Este prudent de a compara perioade de timp regulate (în general în fiecare lună) soldul ce figurează în extrasul de cont cu soldul ce figurează în contul 512 „Conturi curente la bănci”. Aceasta comparație reprezintă un punctaj bancar care permite identificarea și justificarea diferențelor între soldurile extrasului de cont și cel al contului ținut de către întreprindere. În cazul în care la sfârșitul perioadei se constată că soldul contului 512 „Conturi curente la bănci” nu coincide cu soldul care figurează în extrasul de cont, diferențele care se pot intâlni sunt: a) Întreprinderea a tras la sfârșitul exercițiului cecuri în favoarea furnizorilor, dar aceștia nu au avut timp să depună cecurile la bancă înainte de 31 decembrie; b) Întreprinderea depune la bancă cecurile primite de la clienții săi, dar banca nu a avut timp să consemneze aceste sume în extrasul de cont întocmit la 31 decembrie; c) Banca a încasat fonduri în contul întreprinderii, exemplu creanțe asupra clienților și dividende, încasările figurează în extrasul de cont, dar întreprinderea nu a cunoscut aceasta situație pentru că nu a primit încă extrasul; d) Banca a facturat anumite sume întreprinderii, exemplu cheltuieli bancare, care figurează în extrasul de cont la 31 decembrie, dar de care întreprinderea nu a știut neprimind extrasul. Aceste situații odată cunoscute permit stabilirea unui punctaj bancar adică a diferenței între soldul contului 512 „Conturi curente la bănci” și soldul ce figurează în extrasul de cont.

Particularități privind contabilitatea operațiilor în valută

Contul 5124 – Conturi la bănci în valută (A) Societățile comerciale pot realiza operațiuni în devize (respectând reglementările legale) având deschise conturi la bănci pentru fiecare monedă străina utilizată. Prin aceste conturi se fac operațiuni de încasări și plăti în valută. Refrectarea în contabilitate a acestor operații se realizează cu ajutorul contului 5124 „Conturi la bănci în valută”. În cadrul acestui cont, valuta se exprimă atât în monedă străină, cât și în moneda națională, adica în lei.
Operațiunile de încasări și plăți în valută pot fi înregistrate folosind una din urmatoarele metode: a) Metoda cursului fix b) Metoda cursului variabil (cursul zilei) Metoda cursului fix presupune înregistrarea și evaluarea în lei, de-a lungul anului, a tuturor încasărilor și plăților la un curs fix, prestabilit (de regulă cursul de închidere sau un curs mediu al anului anterior), pe când metoda cursului variabil presupune înregistrarea și evaluarea în lei, dea lungul anului, a tuturor încasărilor și plăților la cursul zilei (în România se utilizează cursul zilei comunicat de Banca Națională). Excepție fac cumpărările și vânzările de valută (licitațiile), care se înregistrează la cursul băncii societății. Diferențele apărute între cursul înregistrat la data recunoașterii creanței, respectiv datoriei în valută, constituie un venit sau o cheltuială financiară după caz. Indiferent de metoda utilizată, la sfârșitul anului societatea reevaluează în lei soldul disponibilităților în valută utilizând cursul de închidere al valutei respective la data bilanțului (în România se utilizează cursul zilei de 31 decembrie comunicat de Banca Națională).

CLASA 5
CONTURI DE TREZORERIE
50. INVESTIȚII PE TERMEN SCURT
501. Acțiuni deținute la entitățile afiliate (A)
505. Obligațiuni emise și răscumpărate (A)
506. Obligațiuni (A)
508. Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament (A)
509. Vărsăminte de efectuat pentru investițiile pe termen scurt
5091. Vărsăminte de efectuat pentru acțiunile deținute la entitățile afiliate (P)
5092. Vărsăminte de efectuat pentru alte investiții pe termen scurt (P)

51. CONTURI LA BĂNCI
511. Valori de încasat
5112. Cecuri de încasat (A)
5113. Efecte de încasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la bănci
5121. Conturi la bănci în lei (A)
5124. Conturi la bănci în valută (A)
5125. Sume în curs de decontare (A)
518. Dobânzi
5186. Dobânzi de plătit (P)
5187. Dobânzi de încasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadență (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de bănci (P)
5196. Credite de la trezoreria statului (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)

53. CASA
531. Casa
5311. Casa în lei (A)
5314. Casa în valută (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale și poștale (A)
5322. Bilete de tratament și odihnă (A)
5323. Tichete și bilete de călătorie (A)
5328. Alte valori (A)

54. ACREDITIVE
541. Acreditive
5411. Acreditive în lei (A)
5412. Acreditive în valută (A)
542. Avansuri de trezorerie (A) - În acest cont vor fi evidenţiate şi sumele acordate prin sistemul de carduri.

58. VIRAMENTE INTERNE
581. Viramente interne (A/P)

59. AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE
591. Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile afiliate (P)
595. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor emise și răscumpărate (P)
596. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor (P)
598. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen scurt și creanțe asimilate (P)

BIBLIORAFIE

* Cristina-Gabriela Jinga, Audit financiar, Editura ASE, bucuresti, 2009

* Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru, Corina Ioanăș, Alina irimescu, Contabiitatea societatilor comerciale, Vol. II, Editura Universitara, Bucuresti, 2009

* Ana Stoian, Audit financiar – contabil http://www.biblioteca-digitala.ase.ro/biblioteca/carte2.asp?id=107&idb * IAS 39

* Ordinul Ministrului Finantelor Publice nr. 3055/ 2009 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, Monitorul Oficial nr. 766/ 10.11.2009

* http://www.contabilii.ro/