CONTABILIDADE DE CUSTOS II
Licenciatura em Gestão de Empresas 2009/2010

CONTABILIDADE DE CUSTOS II CAPÍTULO I
O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE (CBA) ACTIVITY-BASED COSTING (ABC)

1

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
CONTEXTUALIZAÇÃO
A estrutura de custos industriais tem sofrido uma alteração no peso atribuído a cada componente. Hoje, em muitos sectores de actividade, os recursos são utilizados principalmente em actividades que são consideradas Gastos Gerais de Fabrico. Por exemplo, os investimentos em Investigação e Desenvolvimento, Marketing, Serviços Pós-Venda. Os sistemas tradicionais de apuramento de custo têm manifestado uma utilidade limitada devido essencialmente à distorção no processo de análise da rendibilidade dos produtos provocada pelos critérios de absorção dos custos indirectos. O extremo existe quando a empresa utiliza uma única base para imputar todos os gastos gerais de fabrico. Nestes sistemas a lógica da absorção de custos está ligada a uma perspectiva da Contabilidade de Gestão/Analítica, como instrumento de reporte dos factos passados.

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
CONTEXTUALIZAÇÃO
Fonte: H. Jordan, J. C. Neves, J. A. Rodrigues Factores 1. Orientação da empresa 2. Mercados alvo 3. Fixação de preços 4. Gama de produtos 5. Tecnologia de fabrico 6. Factores base do custo 7. Ciclo de vida 8. Exigência do cliente 9. Tecnologia de informação 10. Custo tecnologia informação Antes Produto Local Margem sobre preço custo Reduzida Fraca e mão-de-obra intensiva M.O.D. Grande Reduzida Muito fraca Elevado Hoje Mercado Global Concorrência Vasta Muito avançada Indirectos Curto Grande Muito forte Reduzido

2

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
FUNCIONAMENTO DO SISTEMA TRADICIONAL

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
RAZÕES PARA O APARECIMENTO DO ABC
A redução do ciclo de vida do produto acompanhado do desenvolvimento tecnológico e da competitividade a nível global tem incrementado a necessidade de orientar os sistemas de apuramento de custos para o mercado. A ênfase na necessidade de reduzir custos leva a que as empresas analisem onde é que consomem recursos. Trata-se de optimizar as decisões que afectam o ciclo de investimento e de exploração. A alteração dos processos de fabrico com a crescente automatização e a necessidade de diversificação da oferta tem provocado o incremento dos custos indirectos, designadamente de MKT e I&D. Quais as actividades que proporcionam valor acrescentado e por conseguinte, são eficazes e eficientes?

3

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
NOÇÃO ABC –ACTIVITY BASED COSTING
Método de custeio que procura identificar: As actividades que consomem recursos Os produtos ou segmentos que utilizam as actividades Uma Actividade representa uma unidade que executa um conjunto de tarefas com o fim de produzir algo. Deste modo, uma actividade consome recursos (inputs) com o objectivo de produzir resultados (outputs). Este método: enfatiza a necessidade de olhar para as verdadeiras causas dos custos (as empresas têm custos porque existem actividades que consomem recursos); em detrimento das consequências (os custos imputados aos produtos são uma consequência do nível da eficiência no desempenho das actividades).

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
FASES NECESSÁRIAS PARA A IMPLEMENTAÇÃO DO ABC
1º Identificação e definição do âmbito das actividades numa perspectiva física ou lógica ou de custo. Inseridos na cadeia de valor podemos ter actividades: Primárias – ex. compras, montagem Secundárias ou Auxiliares – ex. processamento de salários Podemos também identificar as Actividades com e sem valor acrescentado. Tipo de Actividades: Actividades relacionadas com o volume de produção Actividades relacionadas com a organização do processo de produção Actividades de suporte pós-venda e de pesquisa Actividades relacionadas com a estrutura

4

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
FASES NECESSÁRIAS PARA A IMPLEMENTAÇÃO DO ABC
2º Proceder à afectação de custos a cada uma das actividades. 3º Agrupar centros de actividades em unidades com características comuns denominadas por Cost Pools (ex. gestão de clientes - envolve facturação e acompanhamento da conta corrente). 4º Identificar as unidades de medida – Cost Drivers – que são os geradores dos recursos utilizados (ex. n.º unidades compradas, n.º de unidades montadas). Esta unidade de medida deve ser uma característica da actividade, de fácil mensuração e compreensão. Os cost drivers são os factores que determinaram os custos de cada actividade. A lógica dos cost drivers é diferente da lógica das unidades de obra pois estas apenas têm o intuito de repartir os custos enquanto que os cost drivers procuram relacionar a causa com o efeito.

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
FASES NECESSÁRIAS PARA A IMPLEMENTAÇÃO DO ABC
5º Com base no nível de utilização dos diferentes Cost Pools, são distribuídos os custos indirectos por cada um dos produtos ou segmentos, ou seja, os Gastos gerais de fabrico de cada cost pool são imputados aos produtos com base na respectiva utilização de cada actividade. Ex: se os custos de acabamento foram de 10.000€ e se foram acabadas 2.000 unidades de produtos, estes serão debitados por 5€ por cada unidade acabada.

5

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
FUNCIONAMENTO DO ABC

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
CARACTERÍSTICAS DO ABC
Tanto no método tradicional como no ABC os Custos Directos são imputados directamente aos produtos. A diferença resulta no tratamento dos Custos Indirectos: No método tradicional os custos indirectos são imputados aos produtos com base em chaves de imputação (ex. HH ou HM). No método ABC, os custos indirectos são repartidos por actividades pois são estas que consomem recursos e os produtos utilizam actividades. Utiliza vários cost drivers como base de repartição, o que leva a custos de produção mais rigorosos, nomeadamente, quando os gastos gerais de fabrico são elevados.

6

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
CARACTERÍSTICAS DO ABC
A gestão virada para o método do custeio tradicional não enfatiza a necessidade de controlar o nível de eficiência do desempenho das actividades, pois são estas que consomem recursos. A metodologia ABC pode ser enquadrada na análise da cadeia de valor da empresa, em que se avalia o nível de desempenho das Actividades Primárias e Secundárias. As Actividades Primárias são aquelas onde a empresa deve ter as denominadas Core Competencies – tem que executar bem. No longo prazo devem ser distintivas ou sustentáveis. Os factores que determinam a sua sustentabilidade: Durabilidade Grau de imitação / Replicável (grau de reprodução pela concorrência) Transparência (a concorrência consegue perceber-se dessa vantagem) Transferível (a concorrência tem possibilidade de obter recursos e capacidade de suportar a mudança)

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
CARACTERÍSTICAS DO ABC
O ABC privilegia a óptica transversal, isto é, uma actividade pode envolver a participação de recursos que estão afectos a diferentes departamentos ou divisões. O método tradicional privilegia a lógica funcional.

Sistemas Tradicionais
Os produtos consomem recursos (custos). Os custos (directos e indirectos) são absorvidos pelos produtos. Ao procurar absorver os custos não permitem a obtenção de informação sobre os elementos geríveis pelos responsáveis Tratam de forma inadequada os custos indirectos.

Activity-Based Costing
As actividades consomem recursos e os produtos utilizam actividades. Permite identificar as actividades ao nível mais elementar.

Os custos são imputados às actividades e, quando estas estão relacionadas aos produtos, são atribuídas aos produtos.

7

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
BENEFÍCIOS DO ABC
Existem benefícios na adopção do ABC quando: Valores significativos de custos indirectos unicamente um ou dois centros de custo. são imputados utilizando

Os produtos exigem diferentes recursos devido a diferenças de volume, processo de fabrico, tamanho dos lotes ou complexidade do projecto. Os produtos em que a organização é bem sucedida (produção e venda) evidenciam resultados modestos enquanto os menos sucedidos mostram melhores resultados. Os produtos de processos mais complexos aparentam ser mais rentáveis e os de processos mais simples menos rentáveis. Subsistem dúvidas sobre os custos apurados de produção dos produtos e serviços.

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
LIMITAÇÕES DO ABC
A principal limitação do ABC é o número de medições necessárias para implementar o sistema. O sistema ABC requer que a gestão estime custos das actividades e identifique e meça os cost drivers dessas actividades. Os cost drivers necessitam ser regularmente actualizados. Os sistemas de ABC muito detalhados são de dispendiosa operacionalidade e difíceis de compreender.

8

O CUSTEIO BASEADO NA ACTIVIDADE
EXEMPLO
A empresa DTM, S.A. produz os produtos P1, P2, P3 e P4. Relativamente a determinado período recolheram-se os seguintes dados: Produtos P1 P2 P3 P4 Ordens de fabrico 3 4 7 10 Unidades produzidas 500 500 5.000 5.000 Horas de MOD 2 4 2 4 Horas Máquina 2 4 2 4 Consumo unitário Matéria (€) 30 75 30 75 Quantidade Matérias 8 5 8 6

A mão-de-obra directa custou 12€ por Hh. Os gastos gerais de fabrico somaram 543.600€, assim repartidos: Cost drivers - Variáveis (curto prazo) 165.000€ Hora-máquina - Variáveis (longo prazo) - Produção 153.600€ Ordens de fabrico - Montagem 72.000€ Ordens de fabrico N.º unidades movimentadas - Custos movimentação de Matérias 153.000€ Total 543.600€ Pretende-se apurar os custos de produção utilizando o método de custeio tradicional e o método ABC.

EXEMPLO
a) A determinação dos custos de produção pelo denominado custeio “tradicional”, utilizando a hora de mão-de-obra ou a hora-máquina para repartir os gastos gerais de fabrico, conduz aos seguintes números: Produtos P1 P2 P3 P4 Unidades produzidas 500 500 5.000 5.000 Horas de MOD por Unidade 2 4 2 4 Total de Horas de MOD 1.000 2.000 10.000 20.000 33.000 Cálculo da taxa de repartição dos gastos gerais de fabrico: O mapa dos custos de produção é o seguinte: P1 (500 Unid.) 1. Matérias 2. MOD 3. GGF 4. Custo total unitário 15.000€ 12.000€ 16.470€ 43.470€ 86,94€ P2 (500 Unid.) 37.500€ 24.000€ 32.940€ 94.440€ 188,88€ P3 (5.000 Unid.) 150.000€ 120.000€ 164.700€ 434.700€ 86,94€ P4 (5.000 Unid.) 375.000€ 240.000€ 329.400€ 944.400€ 188,88€ 543.600€ = 16,47€/H 33.000 H

9

EXEMPLO
b) Seguindo o custeio ABC, as taxas de repartição são as seguintes: - Variáveis curto prazo - Produção - Montagem - Movimentação de Matérias 165.000€ = 5€Hm 33.000 Hm 153.600€ = 6.400€ 24 o. fabrico 72.000€ = 3.000€ 24 o.fabrico 153.000€ = 2€ 76.500 (1) (1) 500x8 + 500x5 + 5.000x8 + 5.000x6 = 76.500

O mapa dos custos de produção é o seguinte: P1 (500 Unid.) 1. Matérias 2. MOD 3. GGF - Variáveis - Produção - Montagem - Movim. de matérias 4. Custo total unitário 5.000€ 19.200€ 9.000€ 8.000€ 68.200€ 136,40€ 10.000€ 25.600€ 12.000€ 5.000€ 114.100€ 228,20€ 50.000€ 44.800€ 21.000€ 80.000€ 465.800€ 93,16€ 100.000€ 64.000€ 30.000€ 60.000€ 869.000€ 173,80€ 15.000€ 12.000€ P2 (500 Unid.) 37.500€ 24.000€ P3 (5.000 Unid.) 150.000€ 120.000€ P4 (5.000 Unid.) 375.000€ 240.000€

EXEMPLO

c) Comparando os dois sistemas de custeio, obtemos:

Produtos P1 P2 P3 P4

Custeio Tradicional Custo total 43.470€ 94.440€ 434.700€ 944.400€ Custo unitário 86,94€ 188,88€ 86,94€ 188,88€

Custeio ABC Custo total 68.200€ 114.100€ 465.800€ 869.000€ Custo unitário 136,40€ 228,20€ 93,16€ 173,80€

10