Einleitung Der Grundsatz der Wesentlichkeit existiert sowohl in der Buchhaltung als auch in der Wirtschaftsprüfung, wobei für den Abschlussprüfer beide Bereiche maßgeblich sind. Während die Festlegung einer Wesentlichkeitsgrenze für eine Abschlussprüfung selbstverständlich ist, muss sich der Prüfer auch Klarheit darüber verschaffen, wie diejenigen die den Abschluss erstellt haben, ihre Wesentlichkeitsgrenze festgelegt haben. In der Buchhaltung bilden maßgebliche und geringfügige Posten die Wesentlichkeitsgrenze, und anhand dieser Maßgeblichkeit wird auch determiniert welche Informationen separat oder zumindest als Fußnote im Jahresabschluss ausgewiesen werden. Errol Iselin und Takiah Iskandar, die Autoren des hier bearbeiteten Aufsatzes, waren der Meinung dass hier Diskrepanzen hinsichtlich der Wahrnehmung von Prüfern und dem tatsächlichen getrennten Ausweis von maßgeblichen Bilanzposten bestehen und Ziel der Arbeit war es, diese Annahme zu belegen. Bis dato gab es keine Forschungsarbeiten die sich mit der Existenz von Erfassungsschwellen und deren Auswirkung auseinandersetzten. Die Autoren konnten jedoch in Gesprächen mit den Partnern großer Prüfungskanzleien feststellen, dass auch die Praktiker der Meinung waren, dass solche Schwellen existierten, und dass diese geringer waren als die Grenzwerte zum getrennten Ausweis von wesentlichen Posten. Ein weiteres Ziel war es, ob und welchen Einfluss der Geschäftsbereich des Unternehmens auf die beiden Grenzen, die der Erfassung und des getrennten Ausweises hat. Wesentlichkeitsgrenzen ergeben sich normalerweise aus dem Prozentsatz eines Basiswertes; laut Literatur ist der am häufigsten verwendete Basiswert das Geschäftsergebnis nach Steuern und auch in der Arbeit von Iselin und Iskandar wird hauptsächlicher dieser Wert herangezogen. Zum Beispiel kann der Schwellenwert zum getrennten Ausweis eines Postens 8% des Nettogewinns betragen, Posten deren Wert unter 8% des Basiswertes liegen, werden nicht separat ausgewiesen. Wenn man dann annimmt dass ein Wert von 7% von einem Abschlussprüfer als wesentlich wahrgenommen wird, liegt die Diskrepanz zwischen Erfassung und dem tatsächlichen getrennten Ausweis bei einem Prozent. Dadurch ist oft keine Einigkeit bei der Festlegung der Wesentlichkeitsgrenzen zu erzielen, des weiteren sind in internationalen Standards und Richtlinien die Kriterien zur Wesentlichkeitsfestlegung nicht genau determiniert, die meisten Regelwerte empfehlen lediglich einen Wert zwischen 5 und 10 Prozent. Dies ist bedenklich, da die Wesentlichkeitsgrenzen einen signifikanten Einfluss darauf haben,

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welche Details im Jahresabschluss ersichtlich sind, und somit kann auch dessen Informationsgehalt verfälscht werden. Prämissen Die Autoren haben basierend auf von Interviews mit Abschlussprüfern und Recherche von einschlägiger Literatur folgende Behauptungen aufgestellt: Prämisse I Der Grenzwert zum getrennten Ausweis von einzelnen Posten ist höher als der Wert, ab dem Posten als wesentlich erfasst werden. Prämisse II Der Schwellenwert zum getrennten Ausweis liegt zwischen 5% und 10% des Nettogewinns. Prämisse III Die festgelegten Wesentlichkeitsgrenzen von Abschlüssprüfern, die auf risikoreiche Branchen spezialisiert sind geringer als die Grenzwerte, die von Prüfern festgelegt wurden die auf weniger risikoreiche Branchen spezialisiert sind. Prämisse IV Wenn Prüfer, welche auf Branche A spezialisiert sind, aufgefordert werden eine Wesentlichkeitsgrenze für Branche B, auf welche sie nicht spezialisiert sind, festzulegen, dann würden sie den selben Grenzwert wie für Branche A nennen. Prämisse V Die Wesentlichkeitsbewertung des Prüfers für einen Posten steht in direktem Zusammenhang mit dem Prozentanteil des Postens am Nettogewinn. Variablen In der Forschungsarbeit werden folgende Variablen unterschieden: 1. die Wesentlichkeitsgrenze (abhängig) • die Art der Wesentlichkeitsschwelle (d.h. Erfassung oder getrennter Ausweis) • die Branche des zu prüfenden Unternehmens • die Branchenspezialisierung und Erfahrung des Abschlussprüfers (unabhängig) 2. die Wesentlichkeitsbeurteilung (abhängig) • der Prozentanteil des Postens vom Nettogewinn • die Branche des zu prüfenden Unternehmens • die Branchenspezialisierung und Erfahrung des Abschlussprüfers (unabhängig)

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Es ist zu beachten, dass ein Prüfer der auf die Branche A spezialisiert ist, kein verlässliches Urteil über ein Unternehmen der Branche B, auf welche er nicht spezialisiert ist, abgeben kann. Forschungsmethode Es wurde ein Experiment durchgeführt, um die individuellen Urteile von Prüfern zu Wertberichtigungen von Grund und Boden zu untersuchen. Die abhängigen Variablen sind die Festlegung der Wesentlichkeitsgrenze (1) und die Wesentlichkeitsbeurteilung (2). Für die Festlegung der Wesentlichkeitsgrenze wurde ein Faktor von 2x2x2 angewandt, d.h. (i) zwei Wesentlichketsstufen (Erfassung oder getrennter Ausweis), (ii) zwei Branchentypen des Unternehmens und (iii) zwei Branchenspezialisierungen des Prüfers. Für die Untersuchung der Wesentlichkeitsbeurteilung wurden folgende Faktoren herangezogen: (i) zwei Branchenebenen des Unternehmens, (ii) zwei Ebenen der Branchenspezialisierung des Prüfers und (iii) neun Ebenen des Prozentanteil des Postens am Nettogewinn. Operationalisierung der Variablen Die unabhängigen Variablen sind: (1)Prozentanteil des Postens vom Nettogewinn, (2) Branche des Unternehmens, (3) Spezialisierung des Prüfers und (4) Art der Wesentlichkeitsgrenze. Der Prozentanteil des Postens vom Nettogewinn wird wie folgt in Zahlen erfasst: Verluste aus der Wertberichtigung von Grund und Boden werden als Prozentsatz vom Nettogewinn dargestellt und die Variable wird über neun Levels verteilt (1%, 3%, 5%, 7%, 8%, 10%, 12%, 15% und 20%). Die Unternehmensbranchen werden in Handel und Finanzen unterteilt; das Prüfungsurteil wird aufgrund der Jahresabschlüsse gefällt, welche sich, außer dem Namen der Branche, nicht unterscheiden. Der Hauptgrund warum sich die Autoren für diese Wirtschaftszweige entschieden haben war, weil sich die Marktrisiken signifikant voneinander unterscheiden; der Finanzsektor wird wesentlich riskanter eingestuft. Bei der Beurteilung, wie einzelne Posten zu behandeln sind, wird zwischen drei Arten der Handhabung unterschieden: (1) keine Erfassung durch das Rechnungswesen, (2) Ausweis und (3) getrennter Ausweis. Die Beurteilung der Wesentlichkeit wird durch eine 11-Punkte-Skala veranschaulicht (1 = unwesentlich; 11 = wesentlich).

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Aufgabenstellung an die Teilnehmer Die 86 teilnehmenden Wirtschaftsprüfer mit einer durchschnittlichen Berufserfahrung von 7,75 Jahren, wobei jeder Teilnehmer mindestens ein Jahr Erfahrung bei der Prüfung von Handels- oder Finanzunternehmen hatte (nicht beides!), erhielten ein Heft mit Aufgabenstellungen. Dieses enthielt neben einer allgemeinen Einführung und einer Beschreibung des hypothetisch zu prüfenden Unternehmens auch einen Jahresabschluss, der auf Daten von allen börsennotierten, australischen Unternehmen aus dem Jahr 1994 basierte. Die Aufgabenstellung enthielt neun Geschäftsfälle, die mit dem Wertverlust von Grund und Boden zu tun hatten. Alle neun Fälle unterschieden sich nur durch den Prozentsatz des Wertverlusts am Nettogewinn, ansonsten waren sie identisch. Die Aufgabe der Wirtschaftsprüfer war es nun, für jeden Geschäftsfall eine der drei Handhabungsarten in der Buchhaltung (keine Erfassung durch das Rechnungswesen, Ausweis und getrennter Ausweis) zu wählen und die Wesentlichkeit des jeweiligen Wertverlustes auf einer 11-Punkte Skala zu beurteilen. Das Alles sollten sie zweimal machen, einmal handelte es sich um ein Finanzunternehmen, einmal um ein Handelsunternehmen, wobei nur die Zahlen im Abschluss unterschiedlich waren, die Prozentsätze des Wertverlusts am Nettogewinn waren bei beiden Branchen immer gleich. Ergebnisse Die Daten wurden mit Hilfe einer Varianzanalyse (ANOVA) ausgewertet; dabei werden Varianzen und Prüfgrößen berechnet, um Aufschlüsse über die hinter den Daten steckenden Gesetzmäßigkeiten zu erlangen. Die Varianz einer oder mehrerer Zielvariablen wird dabei durch den Einfluss einer oder mehrerer unabhängigen Variablen erklärt.

Art der Grenze Erfassung Separater Ausweis

Spezialisierung des Prüfers Handel Finanzen Handel Finanzen

Branche des zu prüfenden Unternehmens Handel Finanzen 6,6 6,7 4,8 5,1 9,8 10,0 7,8 8,0

Der durchschnittliche Schwellenwert für die Erfassung eines Postens als wesentlich war 5,7%, für den separaten Ausweis 8,7%. Prämisse I, die besagt dass der Grenzwert zum getrennten Ausweis von einzelnen Posten signifikant höher ist als der Wert, ab dem Geschäftsfälle als wesentlich erachtet werden, ist somit belegt. Beide Werte liegen

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zwischen 5% und 10% Prozent des Nettogewinns; somit ist auch Prämisse II gestützt. Der Durchschnittswert unter dem Gesichtspunkt der Spezialisierung der Abschlussprüfer liegt bei 6,5% für die Finanzexperten und bei 8,2% für die auf Handel spezialisierten Prüfer. Wenn man beachtet, dass der Finanzsektor im allgemeinen wesentlich riskanter als der Handel eingestuft wird, bewahrheitet sich auch Prämisse III. Auch Prämisse IV, die besagt dass Prüfer, welche auf Branche A spezialisiert sind, aufgefordert werden eine Wesentlichkeitsgrenze für Branche B festzulegen, dann würden sie den selben Grenzwert wie für Branche A nennen, erweist sich bei Betrachtung der Daten als korrekt; die festgelegten Werte für beide Branchen unterscheiden sich maximal um drei Zehntel Prozent.
Prozentanteil am Nettogewinn 1 % 3 % 5 % 7 % 8 % 10 % 12 % 15 % 20 % Durchschnittliche Beurteilung der Wesentlichkeit auf einer 11-Punkte Skala 1,65 2,84 4,63 5,65 6,26 7,25 7,71 8,39 9,15

Betrachtet man die obige Tabelle, erkennt man dass die Wesentlichkeitsbeurteilung einzelner Geschäftsfälle auf einer 11-Punkte Skala in direktem Zusammenhang mit dem Prozentanteil des Postens am Nettogewinn steht; somit ist auch Prämisse V belegt. Zusammenfassung Die hier bearbeitete Forschungsarbeit setzt sich zusammen aus strukturierten Interviews mit Partnern bedeutender Prüfkanzleien, Literaturrecherche und einer experimentellen Untersuchung. Aus den Gesprächen und der Literaturrecherche wurden fünf Prämissen abgeleitet welche experimentell Untersucht und dadurch gestützt werden konnten. Im einzelnen gelang man zu folgenden Erkenntnissen: • Der Grenzwert zum getrennten Ausweis von einzelnen Posten ist höher als der Wert, ab dem Posten von Abschlussprüfern als wesentlich erachtet werden. • Der durchschnittliche Grenzwert zum separaten Ausweis ist 8,7% vom Gewinn nach Steuern, welcher im Bereich zwischen 5% und 10% liegt, was von den australischen Standards als Wesentlichkeitsgrenze empfohlen wird; die Schwelle zur Erfassung liegt bei 5,7% des Nettogewinns.

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• Aus den Interviews mit den Partnern ging hervor, dass diese der Meinung waren dass die Branche eines Unternehmens die Bemessung der Wesentlichkeitsgrenzen beeinflussen würde. Durch das Experiment wurde herausgefunden, dass die Grenzen mit dem Marktrisiko der Branche variieren. Die festgelegten Wesentlichkeitsgrenzen von Abschlüssprüfern, die den Finanzsektor spezialisiert sind, sind geringer als die Grenzwerte, die von Prüfern festgelegt wurden die auf Handelsunternehmen spezialisiert sind. • Wenn Prüfer, welche auf eine bestimmte Branche spezialisiert sind, aufgefordert werden eine Wesentlichkeitsgrenze für eine andere Branche, auf welche sie nicht spezialisiert sind, festzulegen, dann nennen sie den selben Wert wie für die von ihnen spezialisierte Branche. Fazit Im Jahr 1995, als die beiden Autoren die hier erläuterte Arbeit verfassten, enthielten die australischen Rechnungslegungsstandards zwei Artikel, die sich lediglich mit der „Wesentlichkeit im Jahresabschluss“ befassten. Konsequenterweise betraf das nur die Wesentlichkeitsgrenze zum separaten Ausweis, nicht jedoch die Grenze ab dem ein Geschäftsfall erfasst wird. Ende des Jahres 1995 wurden die beiden Artikel novelliert und dadurch umfangreicher; von dem Zeitpunkt an wurden die Artikel nur noch „Wesentlichkeit“ genannt und deckten sowohl Jahresabschlüsse als auch Buchführungsbelege ab. Die Erfassung wird nun neben dem separaten Ausweis speziell erwähnt und der 5% bis 10% Richtwert gilt für beide Fälle. Das Ergebnis des Experiments (Erfassungswert von 5,7%) liegt innerhalb dieser Ausführungsrichtlinie. Der Effekt den die Unternehmensbranche auf die Festlegung der Wesentlichkeitsgrenzen hat, wurde hier nur oberflächlich untersucht; um zu wirklich aussagekräftigen Ergebnissen zu gelangen, sind mehrere Wirtschaftszweige zu untersuchen. Weiters wurde auch nur ein Geschäftsfall (Wertverlust von Grund und Boden) untersucht; es ist denkbar dass die Beurteilungen von Posten zu Posten variieren.